Es liegt im natürlichen Interesse eines jeden Staates, dass er die auf seinem Terrain erwirtschafteten Erträge besteuert. Der Frage der subjektiven Steuerpflicht, ob umfassend hinsichtlich des Welteinkommens oder beschränkt auf das Inlandseinkommen, kommt deshalb eine hohe Bedeutung zu.

Subjektive Steuerpflicht von Unternehmen
Relativ einfach beantwortet sich die Frage nach der subjektiven Steuerpflicht bei den Gesellschaften, die nach chinesischem Recht gegründet sind und deren tatsächliche Geschäftsführung bzw. deren effektive Verwaltung auch von China aus erfolgt. Hier wird China immer das umfassende Besteuerungsrecht beanspruchen. Das innerstaatliche Recht könnte allenfalls durch Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (DBA) beschränkt werden. Hat die Gesellschaft ihren Sitz in China, werden die Entscheidungen des täglichen Geschäfts aber in einem anderen Land getroffen, dann bestimmt der Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung, wo die Gesellschaft steuerlich ansässig ist. Die chinesischen Behörden stellen aber manchmal auf die innerstaatliche Formulierung und damit auf den Ort der effektiven Verwaltung ab.

Eine nach ausländischem Recht gegründete Gesellschaft (oft Singapur oder Hongkong) ist in China dann steuerlich ansässig, wenn die Kontrolle der Gesellschaft von China aus erfolgt. Indizien dafür finden sich in den vorhandenen Aktivposten des Vermögens, in der Beschäftigung von Personal etc. Diese Gesellschaften werden als "Tax Resident Enterprise" bezeichnet und sind in China unbeschränkt, d. h. mit dem Welteinkommen steuerpflichtig.

Nicht jede unternehmerische Betätigung erfolgt über eine eigens dafür errichtete Gesellschaft. Man beschränkt sich entweder auf die Einrichtung einer Repräsentanz oder das heimatliche Unternehmen eröffnet eine ausländische Niederlassung. Zur Bestimmung der subjektiven Steuerpflicht in China kommt es in diesen Fällen darauf an, ob die Unternehmensgewinne über eine in China gelegene Betriebsstätte bzw. "Permanent Establishment" erwirtschaftet sind. Eine Betriebsstätte liegt vor, wenn in China ein Büro oder eine Produktionsstätte unterhalten wird und zugleich in China eine zu Vertragsabschluss bevollmächtigte Person für das Unternehmen tätig ist.

Ein typisches Repräsentanzbüro erfüllt diese kumulativen Bedingungen nicht. Werden über das sogenannte Rep.office jedoch Verträge abgeschlossen oder an das Mutterhaus vermittelt, dann ändert sich dies und es tritt Steuerpflicht ein. Somit kann ein Unternehmen die subjektive Steuerpflicht über die Zuordnung von Kompetenzen an die Mitarbeiter steuern. Die Frage, ob Vollmachten erteilt sind oder nicht kann jederzeit neu bestimmt werden; darüber erfolgt dann auch die Zuordnung des Besteuerungsrechts. Daneben sind in der DBA weitere Fallgestaltungen geregelt, wann eine Betriebsstätte vorliegt.

Die Formulierung in den DBA findet sich jedoch nicht 1:1 im innerstaatlichen Recht Chinas wieder. Dort ist in den Steuergesetzen nur die Rede von einem Establishment, damit nur ähnlich formuliert wie in den DBA und deshalb auslegungsbedürftig. Das Völkerrecht in Gestalt der DBA hat jedoch Vorrang.

Steuersatz bei Unternehmen
Zu Beginn des Jahres 2008 trat eine umfassende Steuerreform in Kraft, die die seitherige Begünstigung ausländischer Unternehmen über einen Zeitraum von fünf Jahren stufenweise beseitigt. Die bis dahin für Produktionsunternehmen oft gewährten tax holidays versprachen ab Erreichen der Gewinnschwelle eine zweijährige Steuerfreiheit und danach für drei Jahre den halben Steuersatz. Nunmehr gilt das Jahr 2008 per Gesetz, unabhängig vom tatsächlichen Ergebnis, als erstes Jahr des Erreichens der Gewinnschwelle. Damit ist das Jahr 2009 das zweite und somit letzte Jahr zur Nutzung einer gewährten Steuerfreiheit. Diese Chance sollte man sich nicht entgehen lassen. Ob und wie Gewinne in die Jahre 2008 und 2009 eventuell auch rückwirkend verlagert werden können, hängt vom Einzelfall ab. Denkbar und prüfungswürdig ist jedenfalls bei verbundenen Unternehmen eine Anpassung der Verrechnungspreise z. B. aufgrund der weltweiten Wirtschafts- und Finanzkrise.

Der generelle Steuersatz für alle Unternehmen und Betriebsstätten beträgt 25 Prozent.

Für Repräsentanzbüros, die i.d.R. keine eigenen Einnahmen ausweisen dürfen, wird das steuerliche Ergebnis nicht aus dem Gewinn, sondern aus den Kosten ermittelt. Im Ergebnis führt die cost plus-Methode zu einer Steuer in Höhe von ca. 9 Prozent der Kosten. Rechnet man diesen Wert auf den generellen regulären Steuersatz von 25 Prozent um, dann müsste ein Unternehmen eine Marge von 36 Prozent verdienen, um bei 25 Prozent Steuersatz dann auf eine Belastung von 9 Prozent der Kosten zu kommen. Ein Unternehmen das nicht mindestens 36 Prozent der Erträge als Gewinn ausweisen kann, ist mit der cost plus-Methode damit denkbar schlecht bedient. Es kommt somit darauf an, den richtigen Zeitpunkt zu wählen, um die Geschäfte bei sich abzeichnender Steuerpflicht auf eine ausländische Betriebsstätte oder auf ein eigenes Unternehmen überzuleiten.

Verlustverrechnung
Es ist ein natürliches Interesse eines jeden Unternehmens, die Steuerlast möglichst gering zu halten und zumindest nicht mehr zu versteuern, als man verdient hat. Bei international engagierten Unternehmen gelingt dies aber nicht immer. Werden z. B. in Deutschland noch Gewinne erwirtschaftet, in China aber Verluste, so sind die beiden Ergebnisse per se nicht miteinander verrechenbar. Versteuert wird am Ende der Gewinn in Deutschland, also definitiv mehr, als verdient wurde. Man spricht hier von der Besteuerung von Scheingewinnen. Es lohnt sich deshalb, genau zu prüfen, ob eine faktische Verlustverrechnung bei verbundenen Unternehmen nicht doch möglich ist. Dies kann auch nachträglich erreicht werden z. B. durch Korrektur der Verrechnungspreise für Lieferungen und Leistungen zwischen verbundenen Unternehmen. Ist das chinesische Tochter-Unternehmen z. B. nur Lohnfertiger oder Vertriebsgesellschaft für das deutsche Mutterhaus, dann können in aller Regel die in China ausgewiesen Verluste mit voller steuerlicher Wirkung zu Lasten des deutschen Ergebnisses korrigiert werden.

Gestaltung von Verrechnungspreisen
Eine zentrale Bedeutung in der Steuerstrategie kommt der Gestaltung der Verrechnungspreise zu. In allen Industrienationen, so auch in China gilt die gesetzliche Verpflichtung, die Methodik zur Gestaltung der Verrechnungspreise zu dokumentieren und auf Verlangen den Finanzbehörden vorzulegen.

Zulässige Standard-Methoden zur Bestimmung der Verrechnungspreise:

- Preisvergleichsmethode (externer Fremdvergleich ist aber selten möglich)
- Kostenaufschlagsmethode (voller Kostenersatz und Marge bei reiner Lohnfertigung)
- retrograde Wiederverkaufspreismethode (zwingend bei reiner Vertriebstätigkeit)

Für die Bestimmungen der Verrechnungspreise kommt es sehr darauf an, von welcher Gesellschaft innerhalb einer Unternehmensgruppe die für den Unternehmenserfolg wesentlichen Funktionen und Risken getragen werden, welche Gesellschaft Inhaberin der immateriellen Werte wie Know-how oder Patente ist und wer de facto als Strategieträger fungiert. Es ist sicherzustellen, dass im Ergebnis durch entsprechende Verträge das Marktrisiko und somit die länderspezifischen Ergebnisanteile für die entsprechenden Produkte nach den geltenden Prinzipien verteilt und versteuert werden.

Nahezu alle ausländischen Unternehmen müssen eine Dokumentation nach dem Muster vorlegen, wie China es in einer neuen ab 2009 geltenden Verordnung erlassen hat. Für das Jahr 2008 muss die Dokumentation bis spätestens 31.12.2009 eingereicht werden, für die Folgejahre dann jeweils bis zum 31. Mai des nächsten Jahres.

Produktions- und Funktionsverlagerung
Um Kosten zu sparen, verlagern Unternehmen aus Deutschland gerne betriebliche Funktionen, einzelne Produktionsschritte oder ganze Serienfertigungen ins Ausland. Selbst wenn die Bereiche im Inland defizitär waren, prüft der Fiskus aufgrund einer neuen Regelung im Außensteuergesetz, ob der Geschäftsbereich bei fiktiver Veräußerung an einen fremden Dritten nicht doch noch einen Gewinn gebracht hätte. Dabei werden die potenziellen Einsparungen eines Erwerbers aus einem Billiglohnland mit einbezogen. Produziert ein Unternehmen mit einem Produkt A nur Verluste, könnte man bei Produktionsverlagerung nach China aber noch einen Gewinn damit erzielen, dann wohnt dem Produkt noch ein fiktiver Ertragswert inne. Diesen Ertragswert kapitalisiert der deutsche Fiskus zu weltfremden, wenngleich gesetzlich verbrieften Faktoren und besteuert die Verlagerung der Produktion wie einen Verkauf mit voller Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer zuzüglich Gewerbesteuer. In China ist die fiktive Anschaffung indes nicht abschreibungsfähig. Ein steuerlicher Super-GAU wäre die Folge. Dies lässt sich durch sorgfältige Gestaltung verhindern.

Umsatzsteuer
China hat ein geteiltes Umsatzsteuersystem. Dienstleistungen und Bauleistungen an und in Gebäuden sowie weitere spezifisch aufgeführte Umsätze werden mit 5 Prozent Business-Tax (BT) belegt, dafür aber wird kein Vorsteuerabzug gewährt. Die BT wird damit zum echten Kostenfaktor, der sich bei Vergabe von Subunternehmeraufträgen aufaddiert. Die übrigen Lieferungen und Leistungen werden mit 17 Prozent VAT besteuert bei regulär vollem Vorsteuerabzug, wobei nur in Rechnung gestellte und bezahlte VAT, nicht aber BT abziehbar ist. Gelangen die Güter in den Export, wird jedoch produktspezifisch die Eingangsumsatzsteuer in ihrer Abziehbarkeit beschränkt. Damit werden auch reguläre Vorsteuern zu echten Kosten. Vorsteuerüberhänge werden i.d.R nicht ausgezahlt, sondern bleiben solange stehen, bis sie mit einer Umsatzsteuerzahllast verrechnet werden können. Das belastet die Unternehmen zusätzlich. In China ist wegen der hohen und für Europäer nicht vermuteten Belastungswirkungen eine qualifizierte Umsatzsteuerberatung unbedingt anzuraten.

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Jürgen Bächle, Steuerberater
Fachberater für Internationales Steuerrecht
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